Каков порядок оприходования и списания в бухгалтерском учете объектов основных средств стоимостью до 20 000 руб.? И нужно ли использовать забалансовый счет?

М.Е. Галкина, г. Ижевск

Организация принимает актив к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н):

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

– объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

– организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

– объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимость которых в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В целях обеспечения сохранности названных объектов в производстве или при эксплуатации в компании должен быть организован надлежащий контроль за их движением (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01).

Сказанное означает, что, если в приказе об учетной политике предусмотрен стоимостный лимит для принятия объекта в состав основных средств (не более 20 000 руб.), объекты стоимостью менее этого лимита подлежат учету в составе материально-производственных запасов (МПЗ). При этом должны выполняться соответствующие требования ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). При поступлении оформляется приходный ордер по форме № М-4 и заводится карточка учета материалов по форме № М-17.

Ввод малоценного объекта (учтенного как МПЗ) в эксплуатацию в бухучете отражается как его списание на расходы. При этом оформляется требование-накладная по форме № М-11, а в карточке № М-17 делается соответствующая запись выбытия.

При отпуске МПЗ в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО) (п. 16 ПБУ 5/01). По каждой группе (виду) МПЗ в течение отчетного года применяется один способ оценки (п. 21 ПБУ 5/01).

Для выполнения требования абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 о надлежащем контроле придется организовать учет за балансом. Рекомендуем использовать вспомогательный забалансовый счет, например 012 «Малоценные предметы со сроком использования более 12 месяцев в эксплуатации». Аналитический учет по нему можно вести по материально ответственным лицам.

Проводки для учета малоценных «долгоиграющих» объектов следующие:

поступление:

Дебет 10-10 Кредит 60 – оприходован объект по фактической себестоимости;

Дебет 19 Кредит 60 – учтен НДС;

ввод в эксплуатацию:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-10 – объект принят в эксплуатацию, его стоимость списана на расходы;

Дебет 012 – списанный на расходы объект учтен за балансом;

списание в конце срока эксплуатации:

Кредит 012 – отражено выбытие объекта за балансом;

Дебет 10 Кредит 91/1 – отражено поступление материалов и запасных частей, полученных при разборке списанного объекта, по рыночной стоимости.

Обратите внимание на следующий момент.

Если в приказе об учетной политике организации не предусмотрен стоимостный лимит для принятия объекта в состав основных средств, то все объекты, соответствующие условиям п. 4 ПБУ 6/01,
независимо от их стоимости принимаются к бухгалтерскому учету как объекты
основных средств.

Основным документом, регламентирующим бухгалтерский учет основных средств является ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденное Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н (ред. от 18.05.2002).

Документом, разъясняющим это положение, является Приказ Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств ".

В соответствии с п.4 ПБУ 6/01, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Т.е с 2001 года любой актив, соответствующий выше перечисленным критериям признается основным средством не зависимо от стоимости этого актива (до 2001 был стоимостной критерий 100 МРОТ (п.2.1 ПБУ 6/97)).

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (п.17 ПБУ 6/01), однако в соответствии с п.18 ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Стоимость 10 000 руб была установлена Приказом МинФина от 18.05.02 №45н с 2002 года, до этого разрешалось списывать на затраты основные средства стоимостью не более 2 000 руб.

При принятии таких основных средств к бухгалтерскому учету следует учитывать, что в момент ввода в эксплуатацию списывается стоимость этих основных средств на затраты, а не списывается само основное средство. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (п. 18 ПБУ 6/01).

А вот списание таких основных средств будет произведено в момент фактического их выбытия в случаях перечисленным в п.29 ПБУ 6/01 (продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций).

Также следует отметить, что несмотря на то что стоимость этих объектов списана на затраты, они не перестают быть объектами основных средств, т.е документальный учет основных средств стоимостью менее 10 000 ничем не отличается от обычных основных средств. Поэтому при принятии их к учету составляется акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме ОС-1 (для групп объектов ОС-1б), учет этих основных средств ведется в инвентарных карточках учета объектов основных средств по форме ОС-6, либо в инвентарных книгах по форме ОС-6б, а непосредственное списание в случаях перечисленных в п.29 ПБУ 6/01 оформляется актом о списании основных средств по форме ОС-4 (ОС-4б).

Согласно Письму МинФина от 27.12.2001 № 16-00-14/573 операция по списанию стоимости объектов ОС стоимостью не более 10 000 рублей отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 01 «Основные средства».

Положение по бухгалтерскому учету
Учет нематериальных активов
ПБУ 14/2007

Утверждено
Приказом Министерства финансов Российской Федерации
от 27.12.2007 № 153н

(в ред. Приказов Минфина РФ от 25.10.2010 № 132н, от 24.12.2010 № 186н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).

2. Настоящее Положение не применяется в отношении:

а) не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

б) не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

в) материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее - средства индивидуализации);

г) финансовых вложений.

3. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

4. При выполнении условий, установленных в пункте 3 настоящего Положения, к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

5. Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

II. Первоначальная оценка нематериальных активов

6. Нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

7. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

8. Расходами на приобретение нематериального актива являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

9. При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в пункте 8 настоящего Положения, к расходам также относятся:

• суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;
• отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
• расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
• иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

10. Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

• возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
• общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;
• расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

11. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал (в том числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

12. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принятого к бухгалтерскому учету при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество, определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

13. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

14. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, приобретенного по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

15. Если в отношении нематериальных активов, указанных в пунктах 11 - 14 настоящего Положения, возникают расходы, предусмотренные в пунктах 8 и 9 настоящего Положения, то такие расходы также включаются в фактическую (первоначальную) стоимость.

III. Последующая оценка нематериальных активов

16. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

17. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов.

18. При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

19. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

20. Утратил силу. - Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 № 186н.

21. Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки нематериального актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные годы, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки нематериальных активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

22. Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

IV. Амортизация нематериальных активов

23. Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено настоящим Положением.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

24. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

25. При принятии нематериального актива к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

26. Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

• срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
• ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

27. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

28. Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор способа определения амортизации нематериального актива производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.

29. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

а) при линейном способе - исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

б) при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах;

в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

30. Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

31. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

32. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого актива с бухгалтерского учета.

33. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

V. Списание нематериальных активов

34. Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае: прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации; передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращения использования вследствие морального износа; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи активов при их инвентаризации; в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

35. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

36. Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

VI. Учет операций, связанных с предоставлением
(получением) права использования нематериальных активов

37. Отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (за исключением права использования наименования места происхождения товара), осуществляется на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком.

38. Нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).

Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

39. Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

VII. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

40. В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

• способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
• принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;
• способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;
• изменения сроков полезного использования нематериальных активов;
• изменения способов определения амортизации нематериальных активов.

41. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация по отдельным видам нематериальных активов:

• фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;
• стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;
• сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;
• фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;
• стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;
• оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;
• стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;
• наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;
• наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией.

VIII. Деловая репутация

42. Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

43. Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

44. Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом в соответствии с пунктом 29 настоящего Положения.

45. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Пожалуй, каждый бухгалтер знает правило абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств": активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. И, пожалуй, подавляющее большинство предприятий пользуются предоставленным правом, что позволяет сэкономить на платежах в бюджет (по налогу на имущество) и трудозатратах (). Ниже мы детально рассмотрим аспекты практического применения приведенного правила.

Речь идет об ОС

В первую очередь нужно понимать, что абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 применяется только в отношении активов, отвечающих признакам ОС. Считаем нелишним напомнить их читателям. В бухгалтерском стандарте (п. 4 ПБУ 6/01) названо четыре признака ОС:

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Основной критерий, который отличает ОС от МПЗ, - это срок использования в производстве. Если он превышает 12 месяцев, то актив относится к ОС, если нет - к МПЗ. Именно поэтому строительный инструмент, мебель, офисная техника и даже некоторые канцелярские принадлежности признаются ОС. Вместе с тем активы со сроком использования не более 12 месяцев, пусть и используемые в качестве средств труда (например, лопаты, метлы), отражаются в составе МПЗ, причем, как правило, с применением субсчета 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" (согласно Инструкции по применению Плана счетов на этом субсчете учитывается наличие и движение инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда, которые включаются в состав средств в обороте).

Закрепляем в учетной политике и подчиняемся

Из положений абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 следует, что интересующие нас активы могут отражаться в составе МПЗ. Также в бухгалтерском стандарте отмечено, что лимит стоимости таких активов устанавливается в учетной политике организации. Чтобы отражать недорогие ОС в составе МПЗ, в учетной политике нужно прописать дословно следующее: "Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов".

К сведению. Бухгалтерские стандарты по учету и ОС, и МПЗ гласят, что в стоимость актива не включаются возмещаемые налоги (п. 8 ПБУ 6/01, п. 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"). Следовательно, под "стоимостью за единицу" понимается стоимость актива без учета НДС (естественно, если организация является плательщиком данного налога).

Обратим особое внимание на то, что эти же нормы бухгалтерских стандартов (п. 8 ПБУ 6/01, п. 6 ПБУ 5/01) предписывают включать в стоимость ОС и МПЗ затраты по доведению их до состояния, пригодного к использованию (в отношении МПЗ сделана приписка: "к использованию в запланированных целях"). Поэтому при применении стоимостного лимита, установленного в учетной политике, надо ориентироваться не только на цену приобретения актива, но и на иные затраты, формирующие его стоимость (это актуально для объектов, бывших в употреблении).

Особо следует подчеркнуть, что стоимостный критерий здесь единственный. Поэтому представляется неправомерным в каждом конкретном случае определять порядок учета какого-либо объекта стоимостью менее установленного лимита: отражать его в составе МПЗ либо амортизировать как ОС. Иначе говоря, если в учетную политику включено приведенное выше условие, все подпадающие под его действие активы отражаются в учете в составе МПЗ.

Что значит отражение в составе МПЗ?

Формулировка "активы отражаются в составе МПЗ" означает, что на эти активы распространяются все положения бухгалтерских стандартов по учету МПЗ, их движение фиксируется в первичных документах, предназначенных для учета МПЗ (Письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/4/98). Так, при оприходовании активов составляется приходный ордер по форме N М-4 (утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). В бухгалтерском учете материалы приходуются на счет 10. Поскольку недорогие активы, отвечающие признакам ОС, в подавляющем большинстве случаев относятся к средствам труда, обычно они отражаются с использованием уже упоминавшегося субсчета 10-9. Обращаем на этот момент особое внимание, так как нередко бухгалтеры отражают поступление недорогих ОС, учитываемых в составе МПЗ, через счета 08 и 01, что методологически неверно.

Обычно списание материалов со счета 10 и зачисление их стоимости на соответствующие счета учета затрат осуществляются по мере их отпуска (выдачи) со складов на участки, в бригады, на рабочие места непосредственно для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг) либо по мере отпуска материалов для управленческих нужд организации (п. п. 90, 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Передача МПЗ в производство оформляется требованием-накладной по форме N М-11, в которой следует указать помимо прочего назначение материала: номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого отпускаются материалы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат (п. 97 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ).

Как отмечено в п. 98 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, отпускать материалы в подразделения допускается и без отражения назначения. Но в этом случае их отпуск учитывается как внутреннее перемещение, а сами материалы считаются находящимися в подотчете у получившего их подразделения. Списание материалов и отнесение их стоимости на затратные счета осуществляются по акту расхода, который составляет подразделение, получившее материалы. В таком акте, составляемом в порядке, устанавливаемом организацией, обязательно должно быть указано назначение материалов.

Надлежащий контроль за движением

Очевидно, что, несмотря на отражение недорогих ОС в составе МПЗ, срок их использования не изменился и составляет по-прежнему более 12 месяцев. Это ключевое отличие рассматриваемых объектов от МПЗ обусловливает очень важное требование к их учету: в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. Такое предписание содержит ПБУ 6/01, но в нормативном акте не разъясняется, как именно должен быть организован контроль. Каждая организация решает этот вопрос самостоятельно. Чаще всего бухгалтеры отдают предпочтение забалансовому учету. Кроме этого, ведутся книги (карточки), в которых указываются характеристики объекта, материально ответственное лицо, получившее объект и обязанное обеспечить его сохранность, а также фиксируются данные о движении объекта и его выбытии. Добавим, что в данном регистре также целесообразно указывать срок использования объекта (для контроля за его выбытием). Кстати, поскольку на рассматриваемые активы не распространяются правила учета ОС, организация не должна приказом устанавливать срок их полезного использования. Однако сам факт того, что объекты должны отвечать признакам ОС, свидетельствует о необходимости определения такого срока. Полагаем, что соответствующий порядок должен быть проработан в учетной политике. Например, служба снабжения должна представлять в бухгалтерию данные о сроках использования. Если же решение этого вопроса возложено на бухгалтера, ему можно посоветовать руководствоваться документацией, имеющейся на объекты. Например, в качестве ориентира минимального срока использования можно принять гарантийный срок, установленный производителем. В отсутствие какой-либо информации о сроках использования вполне допустимо считать их не превышающими 12 месяцев.

Помимо ведения регистров, в которых фиксируется информация о движении недорогих ОС, задачи контроля решаются и другим традиционным элементом метода бухгалтерского учета - инвентаризацией. Напомним, что путем инвентаризации проверяется соответствие данных бухгалтерского учета фактическому наличию имущества и обязательств. В бухгалтерском законодательстве нет специальных указаний насчет инвентаризации активов, уже списанных с балансовых счетов, но фактически используемых в производстве. Однако при проведении инвентаризации комиссия должна иметь информацию и об активах, учитываемых на балансе, и об объектах с длительным сроком использования, стоимость которых уже отнесена на затратные счета. Это как минимум позволит не считать названные объекты излишками, выявленными при инвентаризации. Основная же цель - сверить фактическое наличие объектов с данными, отраженными в специальных регистрах. Если будут выявлены расхождения, организация вправе принять меры к виновным лицам (например, взыскать ущерб с материально ответственных лиц).

Налоговый учет

Налоговый кодекс не дает организации такого выбора, как бухгалтерский стандарт. Так, согласно п. 1 ст. 256 НК РФ если имущество имеет срок полезного использования менее 12 месяцев и (или) первоначальную стоимость менее 20 000 руб., то оно не признается амортизируемым (например, инструменты, приспособления, инвентарь, приборы, лабораторное оборудование, спецодежда). Это означает, что стоимость такого имущества единовременно относится в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на дату ввода его в эксплуатацию. Об этом сказано в пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Налогоплательщик не вправе амортизировать указанное имущество, поскольку названная норма имеет императивный характер (Письмо УФНС по г. Москве от 09.06.2009 N 16-15/058809).

Для целей налогообложения первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ). Поэтому, как и в бухгалтерском учете, определяя стоимость актива в целях отнесения его к разряду амортизируемого или неамортизируемого имущества, следует учитывать все упомянутые расходы.

Добавим, что организации, применяющие УСНО и выбравшие объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", признают в том числе материальные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), которые учитываются в порядке, предусмотренном ст. 254 НК РФ для исчисления налога на прибыль. То есть стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, точно так же уменьшает налоговую базу "упрощенцев".

Восстановление недорогих ОС

В своих разъяснениях Минфин неоднократно высказывался в пользу единовременного признания расходов на модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) недорогих ОС. Расходы на модернизацию основных средств первоначальной стоимостью менее 20 000 руб., стоимость которых списана для целей налогообложения единовременно в составе материальных расходов, также подлежат включению в состав текущих расходов налогового (отчетного) периода. Экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы на модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) такого имущества, по нашему мнению, могут быть в полном объеме учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (см., например, Письма от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173, от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74, от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16).

К сведению. Налогоплательщика не должны смущать разъяснения Минфина, датированные 2005 г., о том, что после модернизации (реконструкции) имущества, не являющегося амортизируемым, ввиду увеличения стоимости ОС возникает амортизируемое имущество (см., например, Письмо от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/169). Так, в Письме от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56 финансисты рекомендовали принимать объект к налоговому учету по восстановительной стоимости, включающей расходы на модернизацию, за вычетом первоначальной стоимости, списанной ранее в состав материальных расходов.

На сегодняшний день этот подход не актуален. Дело в том, что до 2008 г. под ОС понималась часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК РФ). Сейчас одним из признаков "налогового" ОС является его первоначальная стоимость - более 20 000 руб. Учитывая, что актив стоимостью менее 20 000 руб. не является ОС для целей налогообложения, нельзя говорить и об изменении его первоначальной стоимости в результате модернизации, реконструкции и пр.

Аналогичным образом в гл. 25 НК РФ отсутствует специальное основание для учета расходов на ремонт объектов, не являющихся амортизируемым имуществом: ст. 260 НК РФ распространяется только на ремонт ОС. Однако, полагаем, нет никаких препятствий для признания таких расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Организациям, применяющим УСНО, нельзя учитывать расходы на восстановление имущества, не признаваемого амортизируемым, поскольку они отсутствуют в закрытом перечне ст. 346.16 НК РФ. В нем есть только расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и ремонт ОС (пп. 1 и 3 п. 1). При этом согласно п. 4 ст. 346.16 НК РФ в состав ОС включаются только ОС, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В бухгалтерском учете расходы на ремонт, модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) активов, стоимость которых списана с баланса, формируют себестоимость произведенной продукции, выполненных работ.

Движение активов

Повторим, что контроль за движением рассматриваемых активов, отпущенных в производство, осуществляется, как правило, путем ведения книг (карточек). Поскольку на балансе нет информации о стоимости таких активов, их движение не отражается на счетах бухгалтерского учета. Однако если данные объекты учитываются за балансом, то при выбытии их следует списать. Затраты при этом не формируются ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете, ведь дважды одни и те же расходы (стоимость активов) отражать нельзя.

Если при выбытии объектов у организации возникают доходы (например, при их продаже), они признаются в бухгалтерском и налоговом учете в общем порядке.

Пример 1. ООО "Стройкомплекс" приобрело перфоратор стоимостью 18 000 руб., в том числе НДС - 2746 руб., гарантийный срок - 3 года. В учетной политике указано, что объекты, отвечающие признакам ОС, стоимостью не более 20 000 руб. отражаются в составе МПЗ (контроль за движением обеспечивается путем ведения книги учета движения малоценных ОС, на забалансовых счетах данные активы не отражаются). Через год эксплуатации перфоратор был продан на сторону по цене 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Стройкомплекс" будут составлены следующие записи:

			Сумма, руб.	Первичный документ
Оприходован перфоратор				Приходный ордер, накладная поставщика
Отражен НДС				Счет-фактура
НДС принят к вычету				Счет-фактура
Списана стоимость перфоратора				Требование- накладная, запись в книге учета
Отражена выручка от реализации				Договор купли- продажи, запись в книге учета
Начислен НДС				Счет-фактура

В соответствии с п. 1 ст. 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи). Значит, активы, срок использования которых превышает 12 месяцев и которые являются непотребляемыми, организация вправе передавать в аренду независимо от того, списана их стоимость с балансового учета или нет. Выручка от сдачи имущества в аренду формирует бухгалтерские и налоговые доходы. Тот факт, что объект передан в аренду, должен быть отражен в регистре учета таких объектов (книге, карточке).

В случае выявления недостачи недорогих ОС бухгалтерские записи по счетам учета имущества также не производятся, ставится лишь отметка в регистре учета активов. Имея документальное подтверждение недостачи и стоимости актива, организация вправе претендовать на возмещение ущерба. Если установлена вина материально ответственного лица, убытки компенсируются по правилам трудового законодательства. Напомним, что согласно ст. 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб, неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат. В свою очередь, из гражданского права следует, что под реальным ущербом понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Значит, даже если стоимость актива была полностью отнесена в расходы, работодатель вправе претендовать на компенсацию расходов, которые он должен будет произвести для восстановления нарушенного права, а проще говоря, для приобретения нового такого актива. Размер причиненного ущерба определяется в соответствии со ст. 246 ТК РФ исходя из текущих рыночных цен. Сумма возмещения ущерба подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 3 ст. 250 НК РФ) и в бухгалтерские прочие доходы (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Аналогичным образом отражается возмещение ущерба, если убытки причинены третьими лицами. Если же виновные лица не были установлены, ни доходы, ни расходы организация не формирует.

Пример 2. Изменим условия примера 1. Допустим, что после полугода эксплуатации перфоратор был украден. Виновник возместил ущерб по решению суда, внеся в кассу 10 000 руб.

Бухгалтерские проводки по приобретению и отпуску в производство инструмента останутся прежними. На дату проведения инвентаризации в книге учета движения малоценных ОС производится запись о выбытии перфоратора. Компенсация ущерба будет отражена следующим образом:

Учет активов, отвечающих требованиям к ОС, но в силу указания закона и положения об учетной политике организации отражаемых в составе МПЗ, не доставит особых затруднений бухгалтеру. Главное - организовать контроль за их наличием и движением. В дальнейшем (после отпуска активов в производство и списания их стоимости в расходы) выбытие таких активов не приводит к составлению бухгалтерских записей.

Выдача и возврат частично или полностью изношенных спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений должны отражаться в личных карточках учета спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (форма N МБ-6).

В документах, оформляющих отпуск спецодежды работникам (накладные и т.п.), наряду с другими реквизитами следует отражать и основание выдачи, а в лицевой карточке - срок носки, процент годности.

В сельскохозяйственных организациях должен быть установлен контроль за сроками нахождения спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений в эксплуатации. Для этого рекомендуется, например, на них ставить штамп с указанием даты выдачи работникам.

296. Спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления, выдаваемые работникам, являются собственностью сельскохозяйственной организации и подлежат возврату: при увольнении, при переводе в том же предприятии на другую работу, для которой спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления не предусмотрены, а также по окончании сроков их носки взамен получаемых новых.

297. Дежурная спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления коллективного пользования должны находиться в кладовой структурного подразделения, выдаваться работникам только на время тех работ, для которых они предусмотрены, или могут быть закреплены за определенными рабочими местами (например, тулупы на наружных постах, перчатки диэлектрические при электроустановках и т.п.) и передаваться от одной смены другой. В этих случаях спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления выдаются под ответственность бригадиров или других лиц из административно-технического персонала.

Дежурная спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления записываются на отдельные карточки с пометкой "Дежурная".

298. Сдача работниками спецодежды в стирку, дезинфекцию, ремонт, а также теплой спецодежды и спецобуви с наступлением лета для организованного хранения оформляется в ведомости распиской материально ответственного лица о приемке спецодежды.

Постельные принадлежности, выданные должностным лицам, на которых возложена ответственность за их сохранность, не списываются в расход, а числятся под отчетом у этих лиц.

300. В целях обеспечения сохранности переданных в эксплуатацию предметов в сельскохозяйственной организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением, в частности оперативный учет в количественном выражении.

В случае возврата из эксплуатации предметов на склад они приходуются на счете 10 "Материалы" аналогично возвратным материалам в уменьшение затрат по соответствующему счету, на который была ранее списана стоимость таких предметов.

301. Для определения непригодности инвентаря и хозяйственных принадлежностей к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности производства восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации на списание указанных предметов в сельскохозяйственной организации создается комиссия. Комиссии производят непосредственный осмотр предметов, подлежащих списанию, устанавливают непригодность их к восстановлению (дальнейшему использованию), а также определяют возможность использования или реализации материалов, остающихся от списываемых предметов. Эта же комиссия составляет акт на списание производственного и хозяйственного инвентаря (форма N МБ-8